Ставка 0 ндс применяется отношении. НДС при экспорте: возврат налога и применение нулевой ставки

по работам и услугам, непосредственно связанным

с экспортом и импортом товаров

До 1 января 2011 г. перевозка экспортируемых и импортируемых товаров облагалась в соответствии с пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ по нулевой ставке НДС. Такие же правила применялись и к организации перевозки, погрузке, перегрузке этих товаров, а также к иным подобным работам и услугам. Однако применение указанной нормы на практике порождало многочисленные споры. Налогоплательщики и инспекции зачастую по-разному отвечали на вопрос о том, по какой ставке облагаются НДС те или иные услуги, непосредственно связанные с экспортом или импортом товаров. Данные споры возникали потому, что перечень услуг и работ, содержащийся в пп. 2 п. 1 ст. 164 НК РФ, был открытым. Для решения этой проблемы был принят Федеральный закон от 27.11.2010 N 309-ФЗ, установивший закрытый перечень услуг и работ, которые облагаются по нулевой ставке НДС, и определивший комплекты документов, необходимых для подтверждения этой ставки в каждом конкретном случае. Рассмотрим изменения подробнее.

Подпункт 2 п. 1 ст. 164 НК РФ заменили восемь новых подпунктов, в каждом из которых перечислены услуги и работы, облагаемые НДС по нулевой ставке.

1. Услуги по международной перевозке товаров (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Международной перевозкой товаров признается перевозка автомобильным, железнодорожным, воздушным и водным транспортом, пункт отправления или назначения которой находятся за пределами РФ.

На практике перевозка товаров может осуществляться двумя видами транспорта поочередно. Например, товар перевозится железнодорожным транспортом от находящегося в РФ пункта отправления до российского морского порта (при этом перевозчик не является российским перевозчиком на железнодорожном транспорте), затем - морским судном до пункта назначения в иностранном государстве. В такой ситуации налогоплательщики сталкиваются с вопросом: применяется ли нулевая ставка НДС к перевозке от пункта отправления до пункта перегрузки на другой вид транспорта? Минфин России в Письме от 02.08.2011 N 03-07-15/72 разъяснил, что если товары вывозятся за пределы РФ несколькими видами транспорта разными налогоплательщиками, нулевая ставка применяется только в отношении услуг, оказанных на участке от российского пункта перегрузки до зарубежного пункта назначения (пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ). Перевозка между пунктами, находящимися в РФ, облагается НДС по ставке 18 процентов.

Однако с 1 октября 2011 г. ситуация изменилась. В пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ установлено исключение: по нулевой ставке НДС облагаются услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава для международной перевозки и транспортно-экспедиционные услуги по договору транспортной экспедиции, оказанные российскими организациями и предпринимателями при осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ (порт или пограничная станция) до станции назначения товаров, расположенной в России.

В соответствии с пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка распространяется на следующие услуги, оказанные в рамках международной перевозки товаров:

Предоставление железнодорожного подвижного состава для международной перевозки товаров.

По мнению Минфина России, нулевая ставка НДС применяется в отношении услуг по предоставлению (подаче) под погрузку железнодорожного подвижного состава, поскольку данная деятельность является неотъемлемой частью перевозочного процесса. А предоставление в аренду железнодорожного подвижного состава облагается НДС по ставке 18 процентов (см. Письма от 11.01.2011 N 03-07-08/02 , от 20.01.2011 N 03-07-08/14).

Напомним, что прежняя редакция п. 1 ст. 164 НК РФ не позволяла однозначно ответить на вопрос, по какой ставке облагается НДС предоставление под погрузку железнодорожного подвижного состава и предоставление данного имущества в аренду с целью экспорта товаров.

Так, в Письме от 22.03.2010 N 03-07-08/72 Минфин России отмечал, что подача вагонов под погрузку облагается НДС по ставке 18 процентов. Но единой судебной практики по данному вопросу не сложилось. Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 10.08.2009 N КА-А40/7526-09 признано правомерным применение к таким услугам нулевой ставки.

Правомерность использования нулевой ставки НДС при предоставлении в аренду железнодорожного подвижного состава или контейнеров также вызывала многочисленные споры. Однако большинство судов подтверждали, что такие услуги облагаются НДС по ставке 0 процентов (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 18.08.2010 N КА-А40/9385-10 , ФАС Поволжского округа от 27.01.2009 N А55-9952/2008).

Транспортно-экспедиционные услуги (например, участие в переговорах, оформление документов, прием и выдача грузов). Перечень услуг, приведенный в абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, является исчерпывающим (см. Письма Минфина России от 03.08.2011 N 03-07-08/249 , от 17.02.2011 N 03-07-08/49 , от 17.02.2011 N 03-07-08/54). Вознаграждение, которое экспедитор по договору транспортной экспедиции при организации международной перевозки товаров получает за оказание перечисленных в данной норме транспортно-экспедиционных услуг, также облагается НДС по ставке 0 процентов (Письмо Минфина России от 03.08.2011 N 03-07-08/248). Причем, как указал Минфин России, такие услуги, предусмотренные абз. 5 пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, облагаются НДС по нулевой ставке независимо от вида таможенной процедуры, под которую помещаются товары. Однако для этого в налоговые органы необходимо представить документы, предусмотренные п. 3.1 ст. 165 НК РФ (Письмо от 18.03.2011 N 03-07-08/73). Кроме того, по мнению финансового ведомства, для применения нулевой ставки требуется, чтобы услуги, перечисленные в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, соответствовали ГОСТ Р 52298-2004 "Услуги транспортно-экспедиторские. Общие требования" (утв. Приказом Ростехрегулирования от 30.12.2004 N 148-ст). На это указано в Письме Минфина России от 02.08.2011 N 03-07-15/72.

Следует отметить, что нулевая ставка по таким услугам применяется, если их оказывают на основании договора транспортной экспедиции. Как отметил Минфин России, такой договор должен соответствовать положениям гл. 41 "Транспортная экспедиция" ГК РФ и Федерального закона от 30.06.2003 "О транспортно-экспедиционной деятельности" (Письмо от 02.08.2011 N 03-07-15/72). Согласно разъяснениям финансового ведомства транспортно-экспедиционные услуги, оказанные на основании иных договоров (например, договора перевалки, затарки, вытарки, перетарки экспортно-импортных грузов), а также не связанные с международной перевозкой, облагаются НДС по ставке 18 процентов (см. Письма от 20.01.2011 N 03-07-08/15 , от 17.01.2011 N 03-07-08/10 , от 29.12.2010 N 03-07-08/375).

В Письме от 14.02.2011 N 03-07-08/41 Минфин России обращает внимание на то, что нулевая ставка применяется только в случае, если транспортно-экспедиционные услуги оказаны при организации международной перевозки. Если же такие услуги оказаны в отношении товаров, перемещаемых между двумя пунктами на территории РФ, то необходимо использовать ставку НДС 18 процентов (например, при перевозке от морского порта, через который товары ввезены на территорию РФ, до места назначения, расположенного на территории РФ, либо от места отправления, расположенного на территории РФ, до морского порта, через который товары вывозятся за пределы территории РФ). Аналогичные разъяснения даны в Письмах Минфина России от 26.04.2011 N 03-07-08/130 , от 19.04.2011 N 03-07-08/117 . Однако если транспортно-экспедиционные услуги оказываются при осуществлении перевозок железнодорожным транспортом от места прибытия товаров на территорию РФ (порт или пограничная станция) до станции назначения товаров, расположенной в России, то с 1 октября 2011 г. они облагаются НДС по нулевой ставке (соответствующее дополнение внесено в пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Однако возможна и ситуация, когда транспортное средство по пути следования из пункта отправления, расположенного в иностранном государстве, до пункта назначения товаров, находящегося в России, осуществляло и другие остановки на территории РФ. Касательно такой ситуации Минфин России в Письме от 01.07.2011 N 03-07-08/201 пояснил следующее. Нулевая ставка НДС применяется в отношении транспортно-экспедиционных услуг, оказанных на всем протяжении маршрута перевозки товаров. Тот факт, что на пути следования к месту назначения были сделаны промежуточные остановки, на величину ставки не влияет. Финансовое ведомство отмечает, что в целях применения нулевой ставки под пунктами отправления и назначения товаров следует понимать пункты, которые указаны в договорах на оказание транспортных и транспортно-экспедиционных услуг.

Документы, которые необходимо представить для подтверждения нулевой ставки, перечислены в новом п. 3.1 ст. 165 НК РФ. Это копии контракта и транспортных документов. Согласно разъяснениям Минфина России нулевая ставка НДС должна применяться в отношении транспортно-экспедиционных услуг даже в том случае, когда в соответствии с законодательством, регулирующим транспортно-экспедиционную деятельность, оформление экспедиторских документов для оказания данных услуг не требуется. Однако если оформление экспедиторских документов законодательством предусмотрено, но они отсутствуют или оформлены с нарушениями, то в совокупности с другими неправомерными действиями налогоплательщика данное обстоятельство может послужить основанием для отказа в применении нулевой ставки в отношении указанных услуг. Такие пояснения даны в Письме от 02.08.2011 N 03-07-15/72.

В п. 3.1 ст. 165 НК РФ предусмотрены особенности формирования комплекта документов в зависимости от вида транспорта, которым перевозится товар. В соответствии с п. 9 ст. 165 НК РФ подтверждающие документы необходимо представить в течение 180 календарных дней после проставления таможенными органами отметки на транспортных документах.

Следует отметить, что законодатель установил и комплект документов, необходимый для подтверждения нулевой ставки в случае перевозки товаров в страны таможенного союза. Напомним, что перевозка товаров из одной страны таможенного союза в другую облагается НДС по нулевой ставке согласно правилам Налогового кодекса РФ, если данные услуги оказывает российский налогоплательщик (пп. 5 п. 1 ст. 3 Протокола от 11.12.2009 "О порядке взимания косвенных налогов при выполнении работ, оказании услуг в таможенном союзе"). В конце 2010 г. финансовое ведомство выпустило ряд разъяснений о том, что в указанной ситуации перевозчик не вправе воспользоваться нулевой ставкой. Такая позиция была обоснована тем, что ст. 165 НК РФ не был установлен комплект документов, необходимых при перевозке товаров внутри таможенного союза (см. Письма Минфина России от 10.11.2010 N 03-07-08/308 , от 22.10.2010 N 03-07-08/299 , от 19.10.2010 N 03-07-08/296). Однако данная точка зрения представлялась достаточно спорной (этому был посвящен один из комментариев выпуска обзора "Новые документы для бухгалтера" от 11.11.2010). Теперь же такой комплект документов предусмотрен. Наряду с контрактом должны быть представлены копии транспортных документов, в которых указаны места разгрузки или погрузки, находящиеся на территории разных государств таможенного союза (пп. 3 п. 3.1 ст. 165 НК РФ). Если договор перевозки заключен с организацией, не осуществляющей внешнеэкономическую сделку в отношении перевозимых товаров, то представляется еще один дополнительный документ - копия контракта этой организации с компанией, которая непосредственно осуществляет сделку (пп. 1 п. 3.1 ст. 165 НК РФ). Комплект документов необходимо представить не позднее 180 календарных дней с момента оформления транспортных документов (п. 9 ст. 165 НК РФ).

2. Работы, выполняемые организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов, а также оказываемые ими услуги (пп. 2.2 п. 1 ст. 164 НК РФ).

К таким услугам относятся:

Транспортировка нефти и нефтепродуктов от пункта отправления на территории РФ до ее границы либо до пункта перевалки, расположенного на территории РФ;

Перевалка и перегрузка нефти и нефтепродуктов, вывозимых за пределы РФ.

Отметим, что применить нулевую ставку смогут только российские компании, осуществляющие деятельность в сфере транспортировки нефти и нефтепродуктов по магистральным трубопроводам, и лишь на основании определенных договоров с определенными лицами.

3. Услуги по организации транспортировки природного газа трубопроводным транспортом (пп. 2.3 п. 1 ст. 164 НК РФ). Их должен оказывать собственник магистральных газопроводов на основании отдельного договора.

4. Услуги организации по управлению единой национальной электрической сетью по передаче электроэнергии, поставка которой осуществляется из электроэнергетической системы РФ в электроэнергетические системы иностранных государств (пп. 2.4 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Следует отметить, что нулевая ставка применяется, только если контракт на оказание этих услуг заключен с российским лицом (пп. 1 п. 3.4 ст. 165 НК РФ).

5. Работы по перевалке товаров, перемещаемых через границу РФ, которые выполняются российскими организациями в морских и речных портах, а также услуги по хранению таких товаров (пп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ).

При этом в товаросопроводительных документах должен быть указан пункт отправления или назначения, находящийся за пределами территории РФ.

Работы и услуги, перечисленные в данном подпункте, облагаются НДС по нулевой ставке независимо от даты помещения товаров на территории РФ под соответствующие таможенные процедуры (выпуск для внутреннего потребления, таможенный транзит и др.). Такие разъяснения содержатся в Письмах Минфина России от 03.02.2011 N 03-07-08/33 , от 29.12.2010 N 03-07-08/375 .

6. Переработка товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на территории РФ (пп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ).

7. Предоставление железнодорожного подвижного состава или контейнеров для перевозки экспортируемых товаров и вывозимых из России продуктов переработки (пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ). С 1 октября 2011 г. в пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ внесены дополнения: теперь данное положение распространяется также на транспортно-экспедиционные услуги, оказываемые в рамках указанных операций.

Данные услуги могут оказывать российские налогоплательщики - собственники и арендаторы подвижного состава. При этом нулевая ставка применяется, если пункт отправления и пункт назначения перевозки находятся на территории России.

Необходимо обратить внимание, что аналогичные услуги предусмотрены пп. 2.1 п. 1 ст. 164 НК РФ (об этом было сказано выше). Однако в соответствии с этой нормой предоставление железнодорожного подвижного состава облагается НДС по нулевой ставке, если состав используется для международной перевозки товаров. Другими словами, пункт отправления или пункт назначения транспортируемого имущества должны находиться за пределами РФ. При этом не имеет значения, экспортируются товары или импортируются.

А вот согласно пп. 2.7 п. 1 ст. 164 НК РФ предоставление железнодорожного подвижного состава облагается НДС по нулевой ставке в случае, если по территории России перевозится именно экспортируемый товар (а также вывозимые продукты переработки). Если же по территории России перевозится импортируемый товар, данные услуги облагаются НДС по ставке 18 процентов.

Согласно разъяснениям Минфина России, нулевая ставка НДС применяется в отношении услуг по предоставлению (подаче) под погрузку железнодорожного подвижного состава, поскольку данная деятельность является неотъемлемой частью перевозочного процесса (Письма от 11.01.2011 N 03-07-08/02 , от 20.01.2011 N 03-07-08/14). А предоставление в аренду железнодорожного подвижного состава облагается НДС по ставке 18 процентов. Подробнее см. "Услуги по международной перевозке товаров".

8. Работы, выполняемые организациями внутреннего водного транспорта, и оказываемые ими услуги (пп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ). Нулевая ставка НДС применяется при условии, что данные действия выполняются в отношении экспортируемых товаров при их перевозке в пределах территории РФ из пункта отправления до пункта выгрузки или перегрузки на морские суда либо иные виды транспорта.

Комплекты документов, подтверждающие нулевую ставку НДС в перечисленных случаях, предусмотрены п. 3.1 - 3.8 ст. 165 НК РФ. Они определены с учетом особенностей каждого конкретного вида работ и услуг. При этом особо отмечается, что налогоплательщик обязан представить документы, подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории РФ, если такое незачисление происходит в порядке, установленном валютным законодательством. Это исключение не распространяется на перевалку и хранение в морских и речных портах товаров, перемещаемых через границу РФ (пп. 2.5 п. 1 ст. 164 НК РФ), а также на переработку товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на территории РФ (пп. 2.6 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Срок представления документов закреплен в п. 9 ст. 165 НК РФ. Он по-прежнему составляет 180 календарных дней. При этом момент, с которого данный срок исчисляется, установлен отдельно для каждого конкретного случая. Например, в отношении предоставления железнодорожного подвижного состава для перевозки экспортируемых товаров такой срок исчисляется с даты проставления российскими таможенными органами на транспортных документах отметки, которая подтверждает помещение товаров под таможенную процедуру экспорта. Отметим, что в отношении предусмотренных пп. 2.8 п. 1 ст. 164 НК РФ услуг и работ, которые выполняют организации внутреннего водного транспорта, срок представления подтверждающих документов не установлен. При этом моментом определения налоговой базы для таких работ и услуг является либо день отгрузки (составления соответствующего акта), либо день получения предоплаты (п. 1 , 9 ст. 167 НК РФ).

Следует отметить, что новые правила применения нулевой ставки НДС касаются работ, выполненных после 1 января 2011 г., и услуг, оказанных после этой даты (п. 2 ст. 3 Федерального закона от 27.11.2010 N 309-ФЗ).

С 1 октября 2011 г. перечень услуг, облагаемых НДС по нулевой ставке, расширился. В него вошли услуги, оказываемые организациями и предпринимателями, которые не являются российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте:

Услуги по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров для перевозки товаров железнодорожным транспортом через территорию России. При этом пункты отправления или назначения могут располагаться как на территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, так и в Белоруссии или Казахстане (пп. 3.1 п. 1 ст. 164 НК РФ);

Согласно пп. 9 п. 1 ст. 164 НК РФ нулевая ставка НДС применяется в отношении выполняемых российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте работ (услуг) по перевозке экспортируемых за пределы территории России товаров, стоимость которых указана в перевозочных документах. При этом на данных документах должны быть проставлены отметки таможенных органов (п. 5 ст. 165 НК РФ).

Однако при перевозках в пределах Таможенного союза такие отметки не проставляются. Статья 165 НК РФ не устанавливает отдельного перечня документов, подтверждающих правомерность применения нулевой ставки по работам (услугам) по перевозке (транспортировке) железнодорожным транспортом товаров, по которым таможенное оформление не производится. В связи с этим Минфин России разъяснял, что услуги по перевозке товаров, вывозимых перевозчиком на железнодорожном транспорте из России на территорию государств - участников Таможенного союза, облагаются по ставке 18 процентов (Письмо от 14.04.2011 N 03-07-13/01-11).

С 1 октября 2011 г. в п. 1 ст. 164 НК РФ появился новый пп. 9.1 . В соответствии с ним работы (услуги) по перевозке (транспортировке) товаров через территорию России, выполняемые российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, облагаются по ставке 0 процентов. При этом пункты отправления или назначения могут располагаться как на территории иностранного государства, не являющегося членом Таможенного союза, так и в Белоруссии или Казахстане. Кроме того, нулевая ставка НДС применяется к работам (услугам), непосредственно связанным с перевозкой или транспортировкой указанных товаров. Стоимость всех работ (услуг), перечисленных в пп. 9.1 п. 1 ст. 164 НК РФ, которые выполняются российскими перевозчиками на железнодорожном транспорте, должна быть отражена в перевозочных документах.

Перечень документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки при реализации указанных услуг, а также срок их представления в инспекцию определены в п. п. 5.1 и 9 ст. 165 НК РФ.

Фото Бориса Мальцева. Клерк.Ру

Глава 21 НК РФ предусматривает применение ставки НДС в размере 0%, что, безусловно, наиболее выгодно для налогоплательщика, поскольку не предполагает уплаты налога в бюджет, но при этом дает возможность воспользоваться налоговым вычетом. Уже более полутора лет налогоплательщики-экспортеры, которые приняли НДС к вычету по ресурсам, используемым в «нулевых» операциях, не обязаны восстанавливать НДС, но с учетом того, что выездной налоговой проверке может быть подвергнут период, не превышающий трех календарных лет, считаем, что рассмотрение вопроса о восстановлении НДС в случае применения нулевой ставки будет полезной.

Напомним, что исчерпывающий перечень операций, облагаемых налогом по ставке 0%, установлен в п. 1 ст. 164 НК РФ. К таким операциям относится в том числе и экспорт товаров. На основании ст. 147 НК РФ экспортные товары считаются реализованными в Российской Федерации, вследствие чего уплачиваемый при этом налог определяется в соответствии с нормами главы 21 НК РФ.

Следует иметь в виду, что если товары, отправляемые на экспорт, освобождены от налогообложения на основании ст. 149, то положения п. 1 ст. 164 НК РФ к ним не применяются (письма Минфина России от 1.02.13 г. № 03-07-13/01-2073, от 2.02.11 г. № 03-07-08/32). Такие товары независимо от факта их вывоза за рубеж будут реализованы в льготном порядке. Кто-то может задать вопрос, в чем, собственно, состоит разница, так как в случае использования льготного режима налогообложения, как и при экспорте, налог в бюджет фактически не уплачивается. Действительно, в части начисленного налога разницы нет, зато в части сумм «входного» налога она имеется. Дело в том, что в отличие от льготных операций при экспорте плательщик НДС имеет право на применение налоговых вычетов по НДС, которые традиционно называют экспортным налогом.

Отчетность в налоговую инспекцию

Итак, для подтверждения использования ставки налога в размере 0% и налоговых вычетов экспортер обязан представить в налоговый орган следующие документы (п. 1 ст.165 НК РФ):

1) контракт (копия контракта) с иностранным лицом на поставку товара за пределы единой таможенной территории Таможенного союза (далее — таможенная территория Таможенного союза); если контракт содержит сведения, составляющие государственную тайну, вместо копии полного текста контракта представляется выписка из него, в которой содержится информация, необходимая для проведения налогового контроля (в частности, сведения об условиях поставки, сроках, цене, виде продукции).

Для справки. На официальном сайте Евразийской экономической комиссии (www.eurasiancommission.org) размещен проект Таможенного кодекса Евразийского экономического союза (далее — ТК ЕАЭС). На сегодняшний день данный проект одобрен коллегией Евразийской экономической комиссии и направлен в государства-члены союза для проведения внутригосударственного согласования. До вступления в силу ТК ЕАЭС таможенное регулирование в Евразийском экономическом союзе осуществляется в соответствии с Таможенным кодексом Таможенного союза и иными международными договорами государств-членов, которые определяют таможенные правоотношения, заключенные в рамках формирования договорно-правовой базы Таможенного союза и единого экономического пространства.

Обратите внимание! Речь идет именно о контракте, заключенном с «иностранцем». Как разъяснено в письмах Минфина России от 8.05.13 г. № 03-07-08/16131, от 1.10.13 г. № 03-07-15/40626, если товары вывозятся из страны по контракту, заключенному с российским налогоплательщиком, то реализация товаров облагается налогом по ставке, применяемой на внутреннем рынке. Единственное исключение касается вывоза товаров (припасов) для использования их в деятельности, связанной с добычей углеводородного сырья на морском месторождении такого сырья. В этом случае на нулевую ставку налога может рассчитывать и налогоплательщик, заключивший контракт с российской стороной, которая осуществляет деятельность по поиску, оценке, разведке и (или) разработке указанного месторождения. В этом случае наряду с контрактом понадобятся и копии транспортных, товаросопроводительных или иных документов, подтверждающих вывоз товаров (припасов) в пункт назначения, который находится на континентальном шельфе Российской Федерации и (или) в исключительной экономической зоне Российской Федерации либо в российской части (российском секторе) дна Каспийского моря;

2) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в процедуре экспорта, и российского таможенного органа места убытия, через который товар был вывезен с территории Российской Федерации и иных территорий, находящихся под ее юрисдикцией;

3) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками таможенных органов мест убытия, подтверждающих вывоз товаров за пределы Российской Федерации. Например, в отношении товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта автомобильным транспортом покупателя, организация-экспортер может представить в налоговый орган любой документ с отметками таможенного органа места убытия, подтверждающими убытие за пределы территории Российской Федерации экспортированных товаров указанным автомобильным транспортом (письмо Минфина России от 16.04.13 г. № 03-07-08/12729).

Конкретный перечень документов, представляемых в налоговую инспекцию, зависит от условий экспортного контракта, вида экспортируемых товаров, условий перевозки, вида транспорта и др.

Подтверждающие документы подаются в налоговую инспекцию одновременно с налоговой декларацией по НДС (форма декларации, действующей с налогового периода за I квартал 2015 г., утверждена «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме».

Если экспортер представил требуемые документы в налоговую инспекцию в течение 180 календарных дней, то он подтвердил свое право на использование ставки налога в размере 0%. В случае, если в указанный срок необходимые документы не были представлены, экспортеру придется заплатить налог, исчисленный по ставкам 10 или 18% (в зависимости от вида реализуемого товара). Такой НДС обычно именуют налогом с неподтвержденного экспорта.

О принятии к вычету сумм НДС при реализации «экспортных» товаров

Согласно общему правилу вычеты сумм налога, которые предусмотрены пп. 1-8 ст. 171 НК РФ, в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), указанных в п. 1 ст. 164 НК РФ, производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, на момент определения налоговой базы в соответствии со ст. 167 НК РФ (п. 3 ст. 172).

Вычеты сумм налога, указанных в п. 10 ст. 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по ставке 0% в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, определенных ст. 165 НК РФ.

Положения п. 3 ст. 172 НК РФ не распространяются на операции по реализации:

товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, а также товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны, при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ (за исключением сырьевых товаров) (п.п. 1 п. 1 ст. 164 НК РФ); драгоценных металлов налогоплательщиками, осуществляющими их добычу или производство из лома и отходов, содержащих драгоценные металлы, Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, фондам драгоценных металлов и драгоценных камней субъектов РФ, Центральному банку Российской Федерации, банкам (п.п. 6 п. 1 ст. 164 НК РФ).

Таким образом, вычеты сумм НДС в случае реализации «экспортных» товаров (за исключением сырьевых), принятых на учет с 1 июля 2016 г., производятся в порядке, установленном ст. 172 НК РФ, т. е. при принятии их на учет на основании выставленных поставщиками счетов-фактур. До указанной даты применить вычет по суммам «входного» налога, относящегося к экспортной реализации, экспортер мог в последний день квартала, в котором им собран комплект документов, подтверждающих нулевую ставку налога.

О восстановлении НДС при использовании ставки 0%

Если решение о назначении выездной проверки принято в 2016 г., то ею будут охвачены 2013, 2014 и 2015 гг., поэтому считаем, что в интересах экспортеров коснуться вопроса о восстановлении НДС при использовании ставки 0% в отношении сделок, осуществленных ими до 1 января 2015 г.

Итак, одним из случаев восстановления налога, предусмотренных п. 3 ст. 170 НК РФ, является дальнейшее использование товаров (работ, услуг), в том числе основных средств, нематериальных активов и имущественных прав в «нулевых» операциях. Причем в законодательстве было определено, что налог восстанавливается в размере, ранее принятом к вычету. Как было установлено в п.п. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ, восстановление производится в том налоговом периоде, когда осуществляется отгрузка товаров (выполнение работ, оказание услуг), обложение налогом которых производится по ставке 0%. При этом восстановленные суммы налога подлежат вычету (за исключением сумм, восстановленных согласно п.п. 6 п. 3 ст. 170 НК РФ) в соответствующем налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по операциям по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164, с учетом особенностей, определенных ст. 167 НК РФ.

Таким образом, по купленным для перепродажи товарам вычет налога используется в том налоговом периоде, когда возникло право на его применение. Если же товары экспортированы, то на дату отгрузки НДС в размере, ранее принятом к вычету, необходимо восстановить и применить вычет по ним в том налоговом периоде, когда нулевая ставка будет подтверждена.

Вместе с тем в п.п. 5 п. 3 ст. 170 НК РФ говорилось не только о товарах (работах, услугах), но и об основных средствах, нематериальных активах и имущественных правах, используемых в «нулевых» операциях, однако при этом отсутствовали какие-либо разъяснения относительно механизма восстановления налога по указанным активам. Поэтому у налогоплательщика возникает много вопросов, особенно по основным средствам, которые начинают использоваться для осуществления операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных п. 1 ст. 164 НК РФ.

Величина налоговых начислений на единицу измерения налоговой базы - это налоговая ставка. Налоговая ставка является одним из обязательных элементов налогообложения, без которых налог не может считаться установленным (п. 1 ст. 53 , п. 1 ст. 17 НК РФ). О том, какие бывают налоговые ставки и как они устанавливаются, мы рассказывали в отдельной . В этом материале расскажем о том, когда при налогообложении НДС применяется налоговая ставка 0%.

НДС 0 %: в каких случаях?

Какая реализация облагается НДС по ставке 0%, указано в п. 1 ст. 164 НК РФ.

К наиболее распространенному случаю, когда реализация облагается НДС по ставке 0%, относится экспорт товаров.

Кроме экспорта налогообложение НДС производится по нулевой ставке, в частности, при реализации:

• товаров, помещенных под таможенную процедуру свободной таможенной зоны;
• товаров, вывезенных с территории РФ на территорию государства - члена ЕАЭС;
• услуг по международной перевозке товаров;
• отдельных работ (услуг), выполняемых (оказываемых) организациями трубопроводного транспорта нефти и нефтепродуктов;
• услуг по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа, вывозимого за пределы территории РФ (ввозимого на территорию РФ);
• работ (услуг) по переработке товаров, помещенных под таможенную процедуру переработки на таможенной территории;
• транспортно-экспедиционных услуг, а также услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава или контейнеров, оказываемых российскими организациями или ИП, для перевозки или транспортировки железнодорожным транспортом экспортируемых (реэкспортируемых) товаров при условии, что пункт отправления и пункт назначения находятся на территории РФ;
• услуг по перевозке товаров воздушными судами, оказываемых российскими организациями или ИП, при которой пункт отправления и пункт назначения находятся за пределами территории РФ;
• услуг по перевозке пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположены за пределами территории РФ;
• услуг по внутренним воздушным перевозкам пассажиров и багажа при условии, что пункт отправления или пункт назначения пассажиров и багажа расположен на территории Республики Крым или на территории города федерального значения Севастополя;
• товаров (работ, услуг) в области космической деятельности;
• товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно-технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей;
• услуг по перевозке пассажиров железнодорожным транспортом в пригородном сообщении;
• услуг по перевозке пассажиров и багажа железнодорожным транспортом общего пользования в дальнем сообщении;
• построенных судов, подлежащих регистрации в Российском международном реестре судов.

Обращаем внимание, что применение ставки 0% необходимо отличать от (ст. 145 НК РФ), а также от осуществления операций, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) (ст. 149 НК РФ). Ведь, в отличие от указанных случаев, использование ставки НДС 0% не лишает налогоплательщика права применять налоговые вычеты по НДС, если приобретенные товары (работы, услуги) используются в деятельности, облагаемой НДС (в т.ч. по ставке 0%).

При этом важно также учитывать, что обоснованность использования нулевой ставки НДС налогоплательщик должен подтверждать в своей инспекции путем предоставления соответствующих документов (ст.ст.164 , 165 НК РФ). Напомним, к примеру, что для подтверждения ставки НДС 0% при экспорте товаров налогоплательщик должен в течение 180 календарных дней со дня выпуска товаров подать в налоговую инспекцию в общем случае копию контракта и таможенной декларации с отметками «Выпуск разрешен» и «Товар вывезен» (п. 1 ст. 165 НК РФ). А саму экспортную реализацию нужно будет включить в налоговую декларацию по НДС. Если не уложиться в срок 180 дней, НДС с реализации нужно будет начислить по ставке 10% или 20% (в зависимости от вида экспортируемых товаров) и подать уточненную декларацию по НДС за период отгрузки товаров на экспорт (

НДС (налог на добавленную стоимость) - непрямой налог, способ пополнения бюджета государства путем изъятия частичной стоимости товара, услуги или работы, который собирается на различных стадиях процесса производства. Но бывают ситуации, когда его платить не нужно. НДС 0 в каких случаях? Об этом далее.

Виды ставок НДС

Основная ставка данного налога считают 18%. Это своего рода стандарт. Но бывают различные исключения из правила, когда ставка по НДС снижается до 10% или вообще равна нулю. Именно о ставке НДС 0% пойдет речь в данной статье.

Законодательные нюансы

В таких случаях ставка НДС 0 % регулируется Налоговым Кодексом РФ, главой 21. Она обычно определяется экспортными операциями и при подаче определенного пакета документов налогоплательщиком. Он обязан обосновывать ее применение.

К тому же, ставка НДС 0 процентов (%) — это такая ставка, которая подлежит возмещению из бюджета. Следует помнить, что тариф без НДС - это не одно и то же.

Ставки с нулевым процентом

Ниже сказано, в каких случаях применяется ставка НДС 0 %:

• услуги международных перевозок товара (когда товар перевозят морскими, речными пароходами дальнего плавания, а также при помощи воздушного судна, а также железнодорожного транспорта и автотранспорта, при котором расположение пунктов назначения или отправления находится за пределами Российской Федерации);
• работы (услуги), выполняемые компаниями, которые занимаются трубопроводным транспортом, нефтью, а также нефтепродуктами;
• услуги по осуществлению транспортировки природного газа с помощью трубопроводного транспорта, который вывозится за пределы Российской Федерации или ввозится в Российскую Федерацию, также сюда включаются услуги по осуществлению транспортировки ввоза газа на территорию России, и дальнейшей ее переработке;
• услуги, осуществляемые организациями, управляющими национальной электрической сетью, которые передают по электрической национальной сети электроэнергию в иностранные государства;
• работы (услуги), которые выполняют российские организации в портах морей, рек, осуществляют перевалку и хранение товаров, переходящих через границу России, а в документах, прилагаемые к товару указываются пункты отправки товара и (или) принятия товара, которые находятся за пределами Российской Федерации;
• работы (услуги) связанные с переработкой товаров, которые помещаются под таможенную процедуру по переработке на таможенной территории;
• услуги предоставления железнодорожных подвижных составов или контейнеров, которые оказывают российские организации или индивидуальные предприниматели для того, чтобы осуществить перевозку или транспортировку железнодорожным транспортом товаров экспорта на условиях, что пункты назначения или отправления находятся в России;
• работы (услуги), которые выполняют организации внутреннего водного транспорта, а также к товарам, которые ввозятся в таможенной процедуре экспорта во время транспортировки товара на территории России от пункта отправки до пункта выгрузки или перевалки на суда морские или смешанные (море-река) или на транспорт другого вида;
• работы (услуги), которые непосредственно связаны с грузоперевозкой товара и помещены под таможенный транзит при перемещении иностранного товара от таможни на месте прибытия в России до таможни с места отбытия в России;
• услуги перевозки пассажиров и багажа с условиями, что пункт отправки, а также пункт прибытия находятся за территорией Российской Федерации. Оформление при перевозке основывается на едином международном перевозочном документе;

• товары (работы, услуги) в сфере космической профдеятельности;
• товары, вывезенные таможенной процедурой на экспорт, а также товары, помещенные под процедуру, где свободная таможенная зона, при этом должны предоставляться в налоговую службу подтверждающие документы. Ставка НДС 0 процентов применяется при реализации данной группы активов;
• ценные металлы налогоплательщикам, осуществляющим добычу, а также производство таких металлов из лома и отходов, которые содержат драгметаллы, Государственному фонду России по драгоценным камням и металлам, банкам и Центробанку РФ;
• товары (работы, услуги) предназначенных для иностранных дипломатических представительств, а также для личного пользования дипломатических, а также административно-технических представителей этих ведомств, также туда включаются проживающие вместе с ними члены их семей, только в случае, когда государства данных иностранных представителей предусматривают аналогичный порядок, либо такой порядок прописан в международном договоре России;
• припасы, вывезенные из России. В данной статье припасами считаются топливо и ГСМ (горюче-смазочные материалы), которые нужны для нормального функционирования и передвижения судов воздушного и морского;
• работы (услуги), которые выполняют российские перевозчики с помощью железнодорожного транспорта, а именно, перевозки или транспортировки экспортируемого за пределы России товара, продуктов переработки, и связанные с такой перевозкой работ (услуг);

• построение судов, подлежащие регистрации в Российском международном списке судов, только на условиях подачи в налоговые органы необходимых документов.

Чтобы пользоваться нулевой процентной ставкой по налогу, надо такое право подтвердить.

Документы, подтверждающие право применения НДС 0%

Во время реализации товара и для подтверждения права применять ставку НДС 0 процентов (%), в налоговую службу нужно предоставить следующий пакет документов:

1. Договор (копия договора) составленная между налогоплательщиком и лицом иностранного государства на возможность поставки товара за пределы единой экономической зоны или Таможенного союза. Если в договорах содержится данные, относящиеся к государственной тайне, тогда вместо копии подается выписка из договора, которая содержит необходимую информацию, для возможности проведения налогового контроля.
2. Банковскую выписку (копия банковской выписки), которая подтверждает фактически поступившую выручку от продажи товара (припасов) лицу иностранного государства на счет налогоплательщика в российском банке.
3. Таможенную декларацию (или копию таможенной декларации) с требуемыми отметками российской таможенной службы, которая осуществила выпуск товара в процедуре экспорта, и российской таможенной службы места убытия, откуда товар вывезли из России, других территорий, которые находятся под ее юрисдикцией.
4. Копию товаросопроводительного и (или) иного документа с нужными отметками пограничных таможенных служб, которые подтвердили, что товар вывезен за пределы Российской Федерации, иной территории, находящуюся под ее юрисдикцией.

НДС 0 в каких случаях? Это частый вопрос.

Особый случай

В ситуации, когда товар помещен под таможенную процедуру в свободной таможенной зоне, тогда представляются:

• договор (копия договора), которая заключена с резидентом;
• предоставляется свидетельство (копия свидетельства), где указывается регистрация лица в качестве резидента особой экономической зоны;
• банковская выписка (копия банковской выписки) а также копия приходного кассового ордера, который подтверждает факт поступления выручки;
• таможенная декларация (копия таможенной декларации) с необходимыми отметками с таможенной службы.

Реализация товара через комиссионера

Ставка НДС 0 процентов устанавливается в данном случае иподразумевает реализацию товара через доверенное лицо или агента, который указан в договоре комиссии, договоре поручения или в агентском договоре. По договору комиссии подписавшееся лицо за определенный размер вознаграждения также вправе совершить сделку от своего имени, но за счет другой (п. 1 ст. 990 ГК РФ).

Пакет документов для ИФНС

В налоговую службу предоставляются или передаются следующие документы:

1. Предоставляются копии договора комиссии, договора поручения либо агентского договора налогоплательщика с поверенным лицом либо агентом.
2. Договор (копия договора) лица, который осуществляет поставку товара на экспорт по указанию налогоплательщика, с лицом иностранного государства на поставку товара за пределы нашей страны.
3. Банковская выписка (копия банковской выписки), которая подтверждает реальное поступление денежных средств после реализации товара лицу иностранного государства на банковский счет налогоплательщика или поверенного лица (комиссионера, агента) в российском банке.

НДС 0 в каких случаях? Это интересует многих. Но не все в курсе, как добиться такого.

Если вышел срок подачи документов

Что делать в данном случае и есть ли выход из ситуации? Копии документов передаются налогоплательщиком в течение ста восьмидесяти календарных дней, но не позднее, начиная с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, в свободном таможенном режиме перемещения.

Если после истечения срока в 180 календарных дней налогоплательщик не предоставил нужные документы или копии документов, то операция по реализации товара (работ, услуг) считается неподтвержденной и подлежит налогообложению по ставкам 18% или 10%. НДС 0 в каких случаях, мы рассмотрели.

Можно ли вернуть то, что уже утекло в бюджет?

В случае, если в дальнейшем налогоплательщик предоставит налоговым органам подтверждающие документы, которые обосновывают то, что налоговая ставка размером 0%, тогда уплаченные ранее суммы на более высокой ставки будут возвращены налогоплательщику.

В заключение

Согласно вышеприведенной информации, можно ответить, в каких случаях ставка НДС 0 процентов (%) применяется и какие условия должны быть соблюдены. Главное - помнить, что любые действия на территории России надо делать в рамках закона. Перспектива нулевой ставки может быть реальной лишь в том случае, если деятельность экономического субъекта вписывается в критерии ее применения.

Декларация по НДС за 1 кв. 2018 г. (ч.2.)

Каковы особенности применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров?

При реализации товаров, вывезенных в таможенной процедуре экспорта, налогообложение НДС производится по ставке 0% (п. 1 ст. 164 НК РФ). Нулевая ставка НДС при экспорте применяется при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст. 165 НК РФ . На сбор пакета документов дается 180 календарных дней, начиная с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта (абз. 1 п. 9 ст. 165 НК РФ). Порядок действий экспортера такой:

1. При отгрузке товаров на экспорт продавец должен выписать счет-фактуру с 0 ставкой НДС при экспорте в обычном порядке, но регистрировать этот счет-фактуру в книге продаж пока не нужно. Налоговая база по НДС возникает на последний день квартала, в котором собраны документы, подтверждающие право на нулевую ставку (п.9 ст.167 НК РФ). Поэтому «нулевой» счет-фактура будет зарегистрирован в книге продаж того квартала, в котором продавец соберет документы для подтверждения нулевой ставки НДС.
2. Если документы удалось собрать до истечения 180 дней , то, как уже говорилось, счет-фактуру с нулевой ставкой НДС нужно зарегистрировать в книге продаж и соответственно отразить в Разделе 9 декларации по НДС того квартала, в котором собраны документы. Исчисление НДС по таким операциям отражается в Разделе 4 декларации по НДС. Одновременно с представлением декларации в налоговый орган должен быть представлен и пакет документов (п.9 и п.10 ст.165 НК РФ).

Если по истечении 180 календарных дней собрать пакет документов не удалось, реализация товаров облагается НДС по ставкам 10% или 18% (п. п. 2, 3 ст. 164, абз. 2 п. 9 ст. 165 НК РФ). Причем налог необходимо рассчитать за тот квартал, в котором состоялась отгрузка товаров на экспорт (п.9 ст.167 НК РФ). Для этого налогоплательщику необходимо составить новый счет-фактуру в одном экземпляре, исчислив по отгруженным товарам НДС по ставке 10% или 18% и зарегистрировать его в дополнительном листе книги продаж того квартала, в котором произошла отгрузка экспортных товаров (п. 22(1) Правил ведения книги продаж, применяемой при расчетах по налогу на добавленную стоимость (утв. Постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 N 1137).

Кроме того, необходимо представить уточненную декларацию по НДС , отразив операции с неподтвержденной нулевой ставкой в Разделе 6 декларации, предварительно уплатив недоимку и соответствующие пени (ст. 81, абз. 2 п. 9 ст. 167 НК РФ).

НДС, исчисленный к уплате при не подтверждении экспорта можно будет принять к вычету, если впоследствии налогоплательщику все-таки удастся собрать пакет документов, подтверждающих нулевую ставку НДС (п. 9 ст. 165, п. 3 ст. 172 НК РФ).

Если налогоплательщик не собирается подтверждать ставку 0% в будущем, то на основании п.п.1 п.1 ст.264 НК РФ НДС, исчисленный по ставке 18% или 10% можно учесть в составе прочих расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль. Датой признания таких расходов является 181-й день с даты помещения товаров под таможенную процедуру экспорта (Письмо Минфина России от 27.07.2015 N 03-03-06/1/42961, Постановление Президиума ВАС РФ от 09.04.2013 N 15047/12, Письмо ФНС РФ от 24.12.2013 N СА-4-7/23263).

Обратите внимание, при расчетах в иностранной валюте налоговая база по НДС при экспорте товаров в любом случае определяется по курсу ЦБ РФ, действующему на дату отгрузки товаров (п.3 ст.153 НК РФ), даже если от покупателя была получена предоплата. Поэтому при получении аванса в счет экспортной поставки, налоговые базы по НДС и налогу на прибыль будут различны.

Также отметим, что при применении нулевой ставки НДС в некоторых случаях вычет НДС, относящегося к таким операциям, производится в особом порядке.

Чем отличается НДС при экспорте товаров в Белоруссию и другие страны ЕАЭС от НДС при экспорте товаров в «страны дальнего зарубежья»?

При экспорте (вывозе) товаров в страны ЕАЭС (Белоруссию, Казахстан, Киргизию и Армению) также применяется нулевая ставка НДС. Но порядок подтверждения нулевой ставки установлен Приложением N 18 к Договору о Евразийском экономическом союзе (подписан в г. Астане 29.05.2014) (далее Протокол). Перечень документов, подтверждающих нулевую ставку НДС, приведен в п.4 Протокола (это договор, транспортные и товаросопроводительные документы и др.). В отличие от «обычного» экспорта для подтверждения нулевой ставки НДС вместо таможенной декларации необходимо представить заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по форме , предусмотренной отдельным международным межведомственным договором. Такое заявление с отметкой своего налогового органа российскому продавцу должен передать иностранный покупатель.

Обязательно ли применять нулевую ставку НДС?

До 2018 года применение нулевой ставки НДС было обязательно. Ведь ставка налога - это не льгота, и нормы НК РФ не предусматривают выбор ставки налогообложения (Определении ВС РФ от 20.02.2015 г. N 302-КГ14-8990 (См. Письмо ФНС России от 17.07.2015 N СА-4-7/12693@).

Но с 1 января 2018 г. налогоплательщики получили возможность отказаться от применения нулевой ставки НДС , правда лишь в некоторых случаях и при определенных условиях. Отказаться от ставки 0% можно только при экспорте товаров, а также по работам и услугам, связанным с экспортом и указанным в пп. 2.1 - 2.5, 2.7 и 2.8 п.1 ст. 164 НК РФ, например, по международным перевозкам экспортируемых товаров (п.7 ст.164 НК РФ). Но все не так просто.

Отказаться применять нулевую ставку можно только в отношении всех операций, по которым такой отказ предусмотрен п.7 ст.164 НК РФ и только по ним.

Например, если налогоплательщик отказался от применения нулевой ставки НДС в соответствии с п.7 ст.164 НК РФ, он автоматически отказался от нулевой ставки и при экспорте товаров и при международной перевозке экспортируемых товаров, но он обязан применять нулевую ставку НДС, если будет оказывать услуги перевозки импортируемых товаров, поскольку отказ от ставки 0% по таким услугам не предусмотрен.

Также обратите внимание, что нельзя отказаться от применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров в Белоруссию, Казахстан, Армению и Киргизию , т.к. при экспорте товаров в страны ЕАЭС действует международное соглашение (ст.7 НК РФ), устанавливающее обязательное применение нулевой ставки НДС при экспорте товаров в страны ЕАЭС (п.1 ст.72 Договора о Евразийском экономическом союзе и п. 3 Протокола).

Поэтому, если налогоплательщик отказался от применения нулевой ставки НДС при экспорте товаров, экспорт товаров в страны ЕАЭС все равно должен облагаться по нулевой ставке.

Как отказаться от применения ставки 0%?

Чтобы не применять нулевую ставку НДС необходимо представить соответствующее заявление в налоговую инспекцию, причем сделать это нужно заранее - не позднее 1-го числа квартала с которого налогоплательщик хочет отказаться (п.7 ст.164 НК РФ). Т.е. если у налогоплательщика «случайно» возникла разовая экспортная операция, а он заранее не отказался от применения нулевой ставки НДС, ему придется применять ставку 0 %.

Отказаться от применения нулевой ставки можно не менее чем на 12 месяцев .

Какие последствия ждут продавца и покупателя, если вместо нулевой ставки НДС продавец сразу предъявит налог по ставке 18%?

Самые существенные налоговые риски у российских покупателей услуг и работ, облагаемых по нулевой ставке НДС . Т.е. если, например, по услугам международной перевозки товаров (в т.ч. по транспортно-экспедиционным услугам) заказчик получит счет-фактуру со ставкой НДС 18%, и примет к вычету эту сумму налога, налоговый орган откажет в вычете НДС. Причем судебная практика в таких ситуациях не на стороне налогоплательщиков (Определение ВС РФ от 03.09.2014 N 307-ЭС14-314, Постановление Арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14.11.2014 по делу N А33-3050/2013; Определение Верховного Суда РФ от 20.02.2015 N 302-КГ14-8990). Кроме того, неправомерно предъявленный НДС покупатель не может учесть в расходах , уменьшающих налогооблагаемую прибыль (п.2 ст.170, п.19 ст.270 НК РФ).

У экспортеров-продавцов есть риск, что покупатель взыщет с него незаконно предъявленные 18% НДС как неосновательное обогащение (См. Постановление Президиума ВАС РФ от 17.04.2012 N 16627/11 по делу N А40-127287/10-89-913, Постановления ФАС ВСО от 22.03.2012 по делу N А19-10351/2011, от 20.12.2010 по делу N А33-437/2010, ФАС МО от 08.02.2012 по делу N А40-8404/07-37-86, от 25.01.2012 по делу N А40-7806/11-22-60). Кроме того, если на экспорт отгружались сырьевые товары или налогоплательщик неправомерно предъявил 18% НДС по работам или услугам, облагаемым по ставке 0%, есть риск «доначисления входного НДС». Т.е. налоговые органы уберут вычеты, произведенные до определения налоговой базы и (или) на дату отгрузки товаров (работ, услуг) восстановят суммы НДС, ранее принятые к вычету по таким операциям. Это связано с тем, что при применении нулевой ставки НДС по вышеперечисленным операциям действует особый порядок вычетов (п.3 ст.172 и п.10 ст.165 НК РФ).

Как принимать к вычету НДС при экспорте товаров?

Ответ на данный вопрос зависит от того какой товар отгружается на экспорт, а также когда товары (работы, услуги), задействованные в экспортных операциях были приняты к учету.

С 1 июля 2016 года налоговый вычет по НДС при экспорте товаров, не относящихся к сырьевым, производится в обычном порядке после отражения приобретений в учете (п.3 ст.172 и п.10 ст.165 НК РФ).

Если же на экспорт отгружаются товары, относящиеся к сырьевым или в экспортных операциях задействованы «старые» приобретения (т.е. товары, работы, услуги, принятые к учету до 01.07.2016), то входной НДС по ним подлежит вычету в особом порядке. Такие вычеты производятся на момент определения налоговой базы по НДС, т.е. в квартале, в котором подтверждена нулевая ставка НДС. А если в течение 180 дней собрать пакет документов, подтверждающих нулевую ставку НДС не удастся, то вычеты НДС будут произведены на дату отгрузки товаров (в уточненной декларации). Соответственно вычеты НДС, относящиеся к экспорту сырьевых товаров или по «старым» приобретениям отражаются в книге покупок только при определении налоговой базы по экспорту, а в декларации по НДС суммы таких вычетов отражаются в «экспортных» разделах: в Разделе 4 (если ставка 0% подтверждена) или в Разделе 6 (если в течение 180 дней собрать пакет документов не удалось).

Нужно ли восстанавливать НДС при экспортной отгрузке товаров?

Если на экспорт отгружаются несырьевые товары, принятые к учету с 01.07.2016 г. и позднее , то восстанавливать НДС или каким-либо образом вести раздельный учет входного НДС не нужно. Минфин РФ также разъясняет, что суммы входного НДС по «новым» товарам (работам, услугам), принятым к вычету на момент их приобретения, восстановлению в налоговом периоде, на который приходится момент определения налоговой базы по экспортируемым несырьевым товарам, не подлежат (Письмо Минфина России от 12.12.2016 N 03-07-08/73930).

При экспорте сырьевых товаров или по «старым» приобретениям, относящимся к экспорту несырьевых товаров, как уже говорилось, налогоплательщик обязан вести раздельный учет входного НДС, т.е. такие вычеты производятся только на момент определения налоговой базы по НДС. Поэтому в случае, когда налогоплательщик не предполагал использовать такие товары в экспортных операциях и принял к вычету НДС, НДС, ранее принятый к вычету, придется восстановить при отгрузке товаров на экспорт. Принять его к вычету можно будет только при определении налоговой базы (п.3 ст.172 НК РФ).

Пример:
В 1-м квартале 2018 года налогоплательщик отгрузил на экспорт несырьевые товары. Причем часть отгруженных товаров была приобретена им еще в мае 2016 года, а часть в 2017 году. НДС по ним был принят к вычету. В этом случае при отгрузке товаров на экспорт в 1-м квартале 2018 налогоплательщик должен восстановить НДС по части экспортированных товаров, которые были приняты им к учету в мае 2016 года. А по экспортированным товарам, которые были приобретены в 2017 году восстанавливать НДС ненужно. Если, например, продавец соберет пакет документов во 2-м квартале 2018 года, налог, восстановленный в 1-м квартале, продавец заявит к вычету, отразив его сумму в Разделе 4 декларации по НДС.

Нужно ли восстановление НДС по экспортной отгрузке товаров в Белоруссию или Казахстан?

При экспорте товаров в страны ЕАЭС вычеты производятся в порядке, установленном нормами НК РФ (п. 5 Протокола). Поэтому обязанность по ведению раздельного учета входного НДС и соответственно по восстановлению НДС возникает в тех же случаях, что и при экспорте товаров в страны «дальнего зарубежья» , т.е. при экспорте сырьевых товаров или по товарам (работам, услугам), относящимся к экспортным операциям, если эти приобретения были отражены в учете до 01.07.2016 г.

Какие товары относятся к сырьевым?

В целях главы 21 «НДС» НК РФ к сырьевым товарам относятся минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них (п.10 ст.165 НК РФ). Коды видов таких сырьевых товаров, в соответствии с единой Товарной номенклатурой внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза (далее - ТН ВЭД ЕАЭС) определяются Правительством Российской Федерации. Но до сих пор данный Перечень не утвержден.

Если налогоплательщики не готовы к спорам с налоговыми органами, им следует самостоятельно сориентироваться с определением кодов сырьевых товаров . Так, наименования разделов V , VI , I X , XIV , XV и группы 44 ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденной Решением Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 N 54 полностью повторяют формулировки наименований товаров, указанных в п.10 ст.165 НК РФ и относимых к сырьевым. Поэтому, если коды ТН ВЭД ЕАЭС товаров, реализуемых налогоплательщиком на экспорт, названы в вышеуказанных разделах ТН ВЭД ЕАЭС и группе 44 ТН ВЭД ЕАЭС, то товары следует считать сырьевыми. Соответственно при экспорте таких товаров следует принимать к вычету НДС в особом порядке, предусмотренном п.3 ст.172 НК РФ.